跨境設備租賃方案：稅負輕的不一定可行
云南百滇稅務師事務所有限公司 2019-06-13
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中國稅務報
跨境設備租賃，涉及國內國外稅法、資金流動和發(fā)票開具、抵扣問題，處理相關業(yè)務時不難僅僅考慮稅負輕重問題，還要考慮操作的可行性、風險的可控性。下面案例就是典型例子，值得一讀。
一
案例描述
甲公司和乙公司均是中國企業(yè)，甲公司從事國際工程承包業(yè)務，乙公司為設備供應商。2012年，甲公司在A國承包了一個光伏電站EPC（工程總承包）項目，業(yè)主為A國居民企業(yè)，甲公司與乙公司簽署了設備供貨分包合同。甲公司在當?shù)貓?zhí)行項目的主體為甲公司A國項目部，不屬于獨立法人，在當?shù)貥嫵啥惙ㄉ系某ＴO機構。2016年項目竣工，2018年發(fā)現(xiàn)乙公司提供的設備出現(xiàn)質量問題，尚在質保期內。經(jīng)過甲乙雙方工程師認定，屬于產(chǎn)品質量問題，屬于保修范圍。乙公司擬對該批質量有問題的設備進行維修。
因設備維修需要大型吊車，乙公司在A國沒有注冊登記，也沒有此類設備。但甲公司在A國有另外一家子公司—丙公司，該公司名下有吊車，可以完成上述維修任務。
乙公司由于某些原因，希望與甲公司簽署設備租賃合同，租賃費用亦在中國境內支付，且要求甲公司開具中國境內的增值稅發(fā)票。
二
爭議焦點
甲公司觀點：該吊車所有權不屬于甲公司，甲公司無法與乙公司簽署租賃合同、收取租金，更無法為乙公司開具中國增值稅發(fā)票，但可以為乙公司開具甲公司A國項目部形式發(fā)票。
乙公司觀點：經(jīng)咨詢主管稅務機關，其認為乙公司無法與甲公司A國項目部簽署合同，因為甲公司A國項目部不屬于獨立法人，即使簽署合同，也是無效的，不被認可。乙公司也不能依據(jù)甲公司A國項目部開具的發(fā)票進行稅前列支。
三
爭議解決方案選擇
方案一
吊車所有權屬于丙公司，如果以丙公司名義跟乙公司簽訂租賃合同，無論國內母公司（甲公司）代其收取人民幣還是乙公司跨境直接支付，都是合理合法的。即使乙公司可以向丙公司跨境支付當?shù)刎泿?，但是考慮到當?shù)赝鈪R管制及外匯非常匱乏的情況，且丙公司短時間內無法消化當?shù)刎泿?，丙公司不會同意接受當?shù)刎泿?。所以該方案不太可行?/div>
方案二
甲公司跟乙公司簽訂合同，甲公司開具中國增值稅發(fā)票給乙公司，乙公司支付人民幣給甲公司。但是風險是該設備不屬于甲公司，且丙公司跟甲公司屬于不同的法人主體。該方案存在一定的風險。
方案三
由于甲公司跟乙公司有設備供貨合同關系，現(xiàn)在又發(fā)生設備租賃行為，建議將兩個合同應收款項進行互抵，由此規(guī)避因收取當?shù)刎泿艑е聟R兌損失和外匯管制問題。但因甲公司與乙公司設備供貨合同項下的貨款已經(jīng)全部支付，且該方案同樣存在方案二的問題，所以該方案也不可行。
方案四
丙公司將吊車無償提供給甲公司使用，甲公司再將吊車轉租給乙公司。乙公司在中國境內支付人民幣給甲公司，甲公司開具中國增值稅零稅率發(fā)票給丙公司。方案四是可行的。
如下圖所示：
四
可選方案稅收分析
從商務合同以及法律關系角度，方案四是最佳方案?，F(xiàn)就該方案所涉及的稅務問題分析如下：
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1、甲公司
對于甲公司來說，租賃設備收取租金。所涉及的稅收分析如下：
A、增值稅
根據(jù)《關于全面推開營業(yè)稅改征增值試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件4《跨境應稅行為適用增值稅零稅率和免稅政策》的規(guī)定，境內單位提供的標的物在境外使用的有形動產(chǎn)租賃服務免征增值稅。
所以甲公司轉租設備給乙公司在境外使用，在中國境內享受免征增值稅的優(yōu)惠政策。所以甲公司在中國境內向乙公司收取轉租租金，開具增值稅零稅率發(fā)票。
B、企業(yè)所得稅
甲公司一直虧損，該部分租金收入彌補以前年度虧損后，依然為虧損，實際無需繳納企業(yè)所得稅。
甲公司與丙公司之間的設備免費使用行為，在中國境內有無稅務問題？甲公司在該業(yè)務中，僅產(chǎn)生租金收入，卻沒有相應的租金支出，在中國境內沒有少交稅款。如果按照關聯(lián)企業(yè)之間獨立交易原則，甲公司按市場公允價收取丙公司租金，租金收入與租金支出持平，甲公司該筆業(yè)務企業(yè)所得稅納稅義務為零。與甲公司與丙公司免費調撥相比，甲公司在中國境內沒有少確認收入，也沒有少交稅款。
2、丙公司
那么丙公司在中國境內有無預提所得稅和增值稅的納稅義務？
從中國《企業(yè)所得稅法實施條例》第七條規(guī)定，來源于中國境內或境外的所得判定原則，租金所得按照負擔、支付所得的企業(yè)或者機構、場所所在地確定。因甲公司在A國構成了常設機構，即使免租，常規(guī)情況下丙公司不會被視同為有來源于中國的所得。當然也不排除有些人理解過于偏激，把丙公司與甲公司的免租協(xié)議，按獨立交易原則進行納稅調整，將甲公司認定為實際支付方，對丙公司按公允價預提企業(yè)所得稅。
依據(jù)財稅財稅〔2016〕36號附件4規(guī)定，標的物在境外使用的有形動產(chǎn)租賃服務免征增值稅。丙公司作為中國非居民企業(yè)，在A國提供的設備租賃行為，同樣在中國境內不具有增值稅納稅義務。
綜上所述，甲公司免費租賃丙公司吊車，轉租給乙公司，在A國使用，從中國稅法角度，僅甲公司需要在中國境內確認租賃收入繳納企業(yè)所得稅。
（二）A國納稅義務
丙公司免費租賃設備給甲公司，在A國應按公允價確認租金收入，繳納增值稅和企業(yè)所得稅。
甲公司轉租設備給乙公司，因為甲公司在當?shù)貥嫵沙ＴO機構，所以應在A國同時確認租金支出和租金收入，繳納增值稅和企業(yè)所得稅。增值稅可以抵扣，在轉租沒有加價的情況下，增值稅和企業(yè)所得稅實際稅負為0。
乙公司在A國提供設備維修服務，如果在當?shù)貥嫵沙ＴO機構，需按當?shù)匾?guī)定依法納稅。
五
理論最佳方案以及實務操作方案選擇
（一）理論上的最佳方案選擇
根據(jù)上述分析，丙公司將吊車免費提供給甲公司使用，甲公司轉租給乙公司，乙公司在中國境內支付租金，甲公司開具中國增值稅零稅率發(fā)票。
為了滿足合同流、資金流和發(fā)票流“三流合一”的原則，需要完善以下資料：
1、合同：甲公司與丙公司簽署設備租賃合同，甲公司與乙公司簽署設備轉租合同。
2、中國稅務免稅備案：需要證明租賃業(yè)務發(fā)生在境外的證明資料。就上述業(yè)務來說，需要提供甲公司與業(yè)主原簽署的總包合同、甲公司與乙公司的設備供貨合同、設備質量問題雙方確認函、甲乙丙方分別簽署的租賃合同。
?。ǘ崉罩凶罱K選擇的方案
從以上分析可以看出，采取轉租行為，從中國稅法的角度，不會增加稅負。但因屬于非常規(guī)業(yè)務，且稅務機關在實務中存在理解分歧，金稅三期系統(tǒng)也會將其歸類為稅務特殊關注事項。
鑒于上述原因，合同各方最終沒有采取第四個方案，而是采取了如下方式：甲乙丙簽署三方協(xié)議，乙公司與丙公司雙方作為設備租賃合同雙方，乙公司在國內支付人民幣，甲公司在中國境內代收款，甲丙雙方掛往來賬，丙公司為乙公司開具A國當?shù)匕l(fā)票。
最后之所以選擇這個方案，因為只有這樣處理，權責才清晰，滿足了合同流、發(fā)票流一致的原則，甲公司與丙公司賬面掛往來賬，以后可通過其他交易沖抵上述往來賬，整個交易實現(xiàn)了閉合。
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