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民法典對稅收政策和執(zhí)法的影響

明瑞 《中國稅務報》 3月23日 B1、B2版

 

“各級政府要以保證民法典有效實施為重要抓手推進法治政府建設，把民法典作為行政決策、行政管理、行政監(jiān)督的重要標尺……”對于落實民法典這部固根本、穩(wěn)預期、利長遠的基礎性法律，習近平總書記提出了明確要求。對于稅務機關而言，如何將這些要求扎實地付之于行動？

 

筆者著眼于民法典的立法原則精神、有關制度規(guī)定對稅收政策和執(zhí)法產生的影響等，找出民法典和相關稅收實體法、程序法的關聯(lián)點，進行理論和實務研究。以為更加深入、細致、全面地分析解決稅法和民法的協(xié)調與銜接問題提供參考。

 

（一）民法典與稅收政策和執(zhí)法的基本關系

（二）民法典對納稅主體、征稅對象的影響

（三）民法典對稅目、稅率的影響

（四）民法典對計稅依據、納稅期限的影響

（五）民法典對稅收優(yōu)惠的影響

（六）民法典對稅收征管制度的影響

（七）民法典對稅務監(jiān)管執(zhí)法、稅法中準用性規(guī)則的影響

 

（一）民法典與稅收政策和執(zhí)法的基本關系

 

法理層面

 

民法典是國家對一系列基本問題的法律表達，有關立法原則精神同樣應當為稅收立法所遵循。民法典的頒布實施完成了一次民族精神和時代精神的立法表達。民法典表達了對人的看法，體現(xiàn)出以人民為中心的發(fā)展思想；表達了對社會的看法，確立了平等、自愿、公平、誠信等基本原則；表達了對公權力的看法，在公共利益方面既不能越位，也不能缺位；表達了對自然的看法，體現(xiàn)了綠色發(fā)展理念，等等。稅收政策和執(zhí)法應當貫徹上述立法原則精神，實現(xiàn)稅收理念和制度的更新變革，更加充分地發(fā)揮稅法規(guī)范征稅權力、保障納稅人合法權益、推動實現(xiàn)公平正義、服務國家發(fā)展大局等重要作用。

 

民法對市場主體、法律事實、行為效力等作出判定或評價，構成稅法進一步調整的基礎和前提。民法是市場經濟的基本法，民事主體資格、交易客體的產權歸屬、交易規(guī)則和方式等都屬于民法的調整范圍；稅法的課稅對象是產權歸屬（財產稅）、交易成果（流轉稅）、所得（所得稅）或行為（行為稅）等?？梢哉f，民法是調整民事主體財產歸屬和利用關系的第一位法律規(guī)則，稅法則是在依據民法確定財產歸屬、財產轉移效果等基礎上，以國家參與社會財富分配方式進行的二次調整。因此，稅法規(guī)范的前提往往需要直接或者間接地適用民法。例如，征收契稅首先應當依據民法對不動產權屬轉移情況進行判定。

 

稅法和民法屬于相互獨立的法律，兩者在調整對象、功能定位等方面存在諸多差異。從調整對象看，稅法調整國家和納稅人之間的稅收征納關系，民法調整平等主體之間的人身關系和財產關系；從調整方法看，稅法體現(xiàn)國家利益和社會公共利益，征納雙方意思自治空間非常有限，而民法以意思自治為原則，民事交易活動大部分情況下當事人約定優(yōu)先于法律規(guī)定；從原則立場看，稅法要求恪守“法無授權不可為”“法定職責必須為”的行政法原則，民法則賦予民事主體“法不禁止即自由”的廣泛權利；從價值追求看，稅法以維護國家利益、實現(xiàn)稅收法定、保護納稅人權利為本位，民法以保護民事主體的私人合法利益為本位；從法律淵源看，民法的淵源既包括民法典等成文法，也包括民事習慣，稅法的淵源一般僅限于成文法。

 

這些差異，決定了稅收政策和執(zhí)法與民法原則和制度規(guī)范的協(xié)調與銜接是辯證的，也是復雜的。例如，稅法尊重民事關系當事人的意思自治，但同時作為獨立的法律部門，對經濟交易的效果按照實質課稅、量能課稅、稅收公平等原則作出稅法上的評價；對于民法中一些不利于實現(xiàn)稅收功能和國家稅收利益的非基礎性制度規(guī)定，或者出現(xiàn)民事交易形式與其經濟實質背離的情形時，應當按照稅法原理確定有關計稅規(guī)則；稅法關于納稅主體的區(qū)分和界定往往要比民法更加具體、更加細化，以增強稅收政策的針對性、精準性，更好發(fā)揮稅收的宏觀調控和收入分配調節(jié)作用；稅務機關作為執(zhí)法機關，執(zhí)法權限全部來源于稅收法律法規(guī)的明確授權，絕大多數情況下難以直接援引民法作為執(zhí)法依據，稅法對民法相關制度規(guī)定的借鑒和承接，應當在稅收法律法規(guī)中明確規(guī)定為宜。

 

制度層面

 

稅法宜沿用民法典基礎性通用性概念術語。民法典是社會生活的百科全書，對市場主體、市場交易的規(guī)則和方式等作了全面規(guī)定。民法典對市場主體及其經濟行為所涉及的各種概念的描述，屬于一般性的抽象與本質的提煉，具有基礎性、通用性。為維護法律秩序統(tǒng)一，避免不同法律中的概念沖突，稅法沒有必要在民法典之外制定一套完全獨立的概念系統(tǒng)，對同一調整對象，宜沿用民法典概念術語。例如，耕地占用稅法已將暫行條例規(guī)定的“建房”修改為“建設建筑物、構筑物”，與民法典的表述一致；對基礎性通用性概念術語的內涵與外延的解析，除非有特別理由，稅法也應當與民法典保持一致。

 

稅法應當同民法典有關具體制度規(guī)定相銜接。民法典作為私法領域的基本法，其很多基礎制度規(guī)則，如期間的計算方式等，稅法可以考慮與之銜接。同時，民法典對于經濟社會發(fā)展出現(xiàn)的新業(yè)態(tài)、新模式作出了一系列新的規(guī)定，對其是否征稅、如何征稅等重要涉稅問題需要予以回應。

 

稅法應當明確對民法有關評價結果的承接規(guī)則。市場交易規(guī)則由民法確立，交易的效果由民法評價。稅法不能對民法關于交易的評價結果尤其是否定性評價結果無動于衷，而應當明確有關承接規(guī)則。例如，有關交易行為被民法評價為無效，那么稅法需要考慮是否能夠認為納稅義務不復存在，當事人是否有權請求返還已納稅款。民事法律行為無效、被撤銷、被解除情況下的稅務處理問題，應當在稅收立法中予以明確。

 

民法典的很多制度方法可以為稅法所借鑒?，F(xiàn)代政府管理越來越多地引入民法精神、制度和方法，例如行政調解、行政協(xié)議、誠信政府等，都是民法意思自治、誠實信用等原則和規(guī)則擴展的結果，稅務部門制定完善稅收政策和執(zhí)法制度時可予以吸收借鑒。

 

實踐層面

 

民法典劃定了政府管理事務和納稅人自主決定事務的界限，是稅務機關依法行政的重要依據。習近平總書記指出，各級政府要以保證民法典有效實施為重要抓手推進法治政府建設，把民法典作為行政決策、行政管理、行政監(jiān)督的重要標尺。稅務機關要認真貫徹落實習近平總書記的重要論述，堅持以人民為中心的發(fā)展思想，正確處理民法典實施與依法行政、建設法治政府之間的關系，徹底轉變“重行政權力、輕民事權利”的傳統(tǒng)執(zhí)法觀念，明確征納雙方的權利義務邊界，不得違背法律法規(guī)隨意作出減損公民、法人和其他組織合法權益或增加其義務的決定。要進一步規(guī)范稅款征收、稅收保全和強制、稅務稽查、稅務行政處罰等執(zhí)法活動，促進嚴格規(guī)范公正文明執(zhí)法，優(yōu)化稅務執(zhí)法方式，切實尊重并維護民法典賦予民事主體廣泛的民事權利和自由，不斷提高運用民法典維護人民權益、化解矛盾糾紛、促進社會和諧穩(wěn)定能力和水平。

 

民法典對稅務機關執(zhí)法行為提出了一些具體要求。例如，民法典第一千零三十九條關于國家機關及其工作人員對于履行職責過程中知悉的自然人的隱私和個人信息應當予以保密的規(guī)定等，稅務機關應當予以遵循。

 

民法典直接為民事主體從事民事活動設定了行政法義務。例如，民法典第八十六條規(guī)定，營利法人從事經營活動，應當遵守商業(yè)道德，維護交易安全，接受政府和社會的監(jiān)督，承擔社會責任。這為稅務機關依法實施監(jiān)管提供了法律依據。又如民法典第一百三十二條關于禁止濫用民事權利損害國家利益的規(guī)定，為稅務機關實施反避稅等提供了強有力的理論依據。

 

（二）民法典對納稅主體、征稅對象的影響

 

民法典對納稅主體的影響

 

納稅主體與民事主體概念的銜接

 

稅收法律法規(guī)和政策制度在對市場主體進行界定時，原則上應當尊重民法典對市場主體基本類型劃分的相關規(guī)定，如自然人、法人和非法人組織等。在此基礎上，從強化稅收政策導向性、精準性、確定性的角度，對納稅主體作進一步細化分類。

 

稅務代理制度對民事代理制度的借鑒

 

稅務代理制度可以借鑒民法典關于民事代理的有關規(guī)定進一步完善。建議一是參考民法典關于法定代理的規(guī)定，研究增設法定稅務代理制度，如監(jiān)護人代理等。二是借鑒民法典第一百六十七條的規(guī)定，完善稅務代理人責任制度，對代理人知道或者應當知道代理事項違法仍然實施代理行為，或者被代理人知道或者應當知道代理人的代理行為違法未作反對表示的，研究有關稅收連帶責任問題。三是借鑒民法典第九百三十三條關于合同任意解除權的規(guī)定，在委托稅務代理終止制度中增加“納稅人取消委托或者代理人辭去委托”情形。此外，違約等情形下的法定解除權適用民法典規(guī)定即可。四是參考民法典第一百七十二條關于表見代理制度規(guī)定，研究明確具有代理權表征的代理人辦理的稅務事宜，其稅法后果由法人或非法人組織承擔，以避免納稅人以代理人不具有代理權為由逃避稅法責任。

 

特定情形下胎兒的納稅主體資格

 

民法典第十六條賦予胎兒在特定情形下的民事主體地位，為胎兒成為納稅義務人創(chuàng)造了可能。相關稅收法律法規(guī)應當考慮特定情況下胎兒成為納稅義務人的問題，為胎兒在接受贈與等情形下的納稅義務提供稅法依據。同時可以參照民法典中的法定代理制度，規(guī)定胎兒的父母為其法定稅務代理人，代理胎兒申報納稅。

 

民法典對征稅對象的影響

　

自然人對其姓名、肖像、聲音進行商業(yè)化利用取得所得的課稅

 

民法典將人格權獨立成編，其中明確自然人可以對其姓名、肖像、聲音進行商業(yè)化利用，即許可他人使用取得報酬。對此，參考實踐中稅務機關對肖像權許可使用收益多是作為特許權使用費征稅，可以考慮在個人所得稅法實施條例關于“特許權使用費所得”的范圍規(guī)定中列舉“人格權的許可使用所得”。

 

居住權的課稅

 

民法典第三百六十六條至第三百七十一條新增設立了“居住權”這一新的用益物權類型。居住權納入民法典后，可以預見以房養(yǎng)老的住宅交易將更廣泛出現(xiàn)。對附有居住權住宅轉讓，如果房屋成交價格低于一般市場價，需要考慮是否采取核定征收。此外，需要進一步研究明確，設立有償居住權取得的收入是否參照房屋租賃征稅等問題。在稅收征管方面，如何與稅收保全措施、強制執(zhí)行措施相銜接，可以考慮在稅收征管法修訂中統(tǒng)籌研究?！?/span>

 

數據、網絡虛擬財產的課稅

 

民法典在第一百二十七條規(guī)定了數據、網絡虛擬財產保護規(guī)則，一定程度上確定了數據、網絡虛擬財產可以作為民法上財產法律關系客體的屬性。據此，數據、網絡虛擬財產可以成為征稅對象。建議完善有關課稅規(guī)則，明確不同財產類型在不同的交易環(huán)節(jié)，采取不同的交易手段或形式所產生的納稅義務；明確數據、網絡虛擬財產價值確定規(guī)則，對難以找到市場參考價的建立相關評估機制等。

　

建筑區(qū)劃內業(yè)主共有部分收益的課稅

 

民法典第二百八十二條明確了建筑區(qū)劃內業(yè)主共有部分收益的歸屬，可以從收益性、公益性兩方面研究業(yè)主共有收益的課稅問題。業(yè)主共有收益具有收益性、營利性，其雖具有一定公益性但并不典型，因此不宜完全將其排除在征稅范圍外。但可綜合考量公益性、公平性、效率等因素，考慮是否給予一定的稅收優(yōu)惠政策。在所得稅部分，考慮到業(yè)主共有收益存在大量未實際分配到業(yè)主個人的部分，對該共同使用部分可考慮基于公益性、社會目的之實現(xiàn)給予稅收優(yōu)惠，對具體分配到業(yè)主部分則可征稅。在流轉稅部分，基于增值稅中性原則和公平性考量，不宜對業(yè)主共有收益給予差別對待。在財產行為稅部分，則可具體稅種具體分析。在征管方面，稅款由物業(yè)公司等管理人代扣代繳還是業(yè)主自行申報繳納等問題，也需要進一步明確。

　　

宣告死亡相關財產變動稅收問題

 

根據民法典第五十三條的規(guī)定，被撤銷死亡宣告的人有權請求依法返還財產、取得補償或賠償等。據此，被宣告死亡人重新出現(xiàn)后，其相關的財產狀態(tài)可能發(fā)生變動，由此產生稅收問題：一是因宣告死亡處理財產所繳納的稅款，是否隨撤銷死亡宣告財產返還而有權申請退還；二是因撤銷死亡宣告財產返還而產生的所有權變動，是否需要繳納稅款。建議區(qū)分不同情況，對宣告死亡相關財產變動的課稅規(guī)則予以研究明確。

 

（三）民法典對稅目、稅率的影響

 

設立地役權產生收入與增值稅

 

民法典第三百七十二條對地役權進行了規(guī)定。通過設立地役權的方式允許他人利用自己不動產并據此取得收入的，是否屬于增值稅征稅范圍以及適用稅目、稅率等，需要結合增值稅立法予以研究。

　　

典型合同對印花稅立法的影響

 

現(xiàn)行印花稅暫行條例中規(guī)定的合同名稱與民法典規(guī)定的合同名稱存在較大差異。在印花稅立法中，相關合同的性質和名稱應當與民法典保持一致。在印花稅征管中，各類合同應按照民法典的規(guī)定進行界定與解釋。此外，對于民法典新增的4類新型合同（保證合同、保理合同、物業(yè)服務合同、合伙合同），是否列入印花稅稅目、稅率多少等，都需要在印花稅立法中加以研究并明確。

　　

保理合同的涉稅問題

 

民法典在第七百六十一條、第七百六十二條詳細規(guī)定了保理合同的定義、內容以及形式。保理合同可以分為有追索權的保理合同、無追索權的保理合同兩種。

 

（一）有追索權的保理合同的涉稅處理

 

在有追索權的保理合同模式下，保理合同實質是企業(yè)從商業(yè)保理公司貸款，商業(yè)保理公司受讓應收賬款可以看作對融資的擔保。該模式通常伴隨應收賬款回轉/回購條款，并非應收賬款真實出售，因此企業(yè)自身的“應收賬款”轉讓，不應屬于增值稅調節(jié)范圍。應收賬款到期后，如果屆時債務人無力還款，由企業(yè)負責將原應收賬款回購或者差額支付，商業(yè)保理公司取得的利息性質的保理融資收益，應按照貸款服務繳納增值稅。

 

如果商業(yè)保理公司在提供保理融資的同時向保理申請人提供應收賬款分賬管理、應收賬款催收等應收賬款事務性管理服務且單獨計費，該服務適用《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）規(guī)定的“金融服務—直接收費金融服務”稅目，以其實際取得的事務性服務費為銷售額，計征增值稅。

 

（二）無追索權的保理合同的涉稅處理

 

無追索權的保理合同實質上是單純的債權轉讓，保理人只能向應收賬款債務人主張債權。保理申請人為提前回收未來應收賬款，通過折價方式向商業(yè)保理公司轉讓應收賬款，并未相應發(fā)生增值稅應稅行為，應不屬于增值稅調節(jié)范圍。

 

（四）民法典對計稅依據、納稅期限的影響

 

民法典對計稅依據的影響

　　

住宅建設用地使用權自動續(xù)期費用相關稅收問題

　

民法典第三百五十九條對住宅建設用地使用權期限屆滿后自動續(xù)期的費用作出了規(guī)定。續(xù)期繳費勢必會影響房產、土地價值評估等事宜，相關稅收問題將隨之而來，稅法上對于住宅建設用地使用權及其地上建筑物、房產的財產價值評估結果也必然發(fā)生變化。未來的房地產稅規(guī)則設計尤其應當考慮這一問題。

 

侵權損害賠償所得財產再次轉讓的收入與成本確認

 

建議明確侵權損害賠償所得的財產再次轉讓后，如何確定取得損害賠償的財產原值問題，以及轉讓后所得收入是一次性計入還是均勻計入各納稅期間的應納稅所得額的問題。例如，因侵權損害原地復建的新廠房，發(fā)生轉讓行為時廠房的原值，可能以復建之時的市場公允價值予以判定更為合理，公允價值的確定依據也需要進一步明確，如依據司法裁判結果、復建方開票金額或是第三方評估價格等。

 

民法典對納稅期限的影響

　　

期間計算規(guī)則的銜接與借鑒

 

稅收領域的期間規(guī)則可以借鑒民法典的有關規(guī)定，在修訂稅收征管法時加以明確。建議一是明確稅法期間的計算單位包括公歷年、月、日。二是明確稅法期間的起算規(guī)則：開始的當日不計入，自下一日開始計算。三是明確期間的結束規(guī)則：按照年、月計算期間的，到期月的對應日為期間的最后一日；沒有對應日的，月末日為期間的最后一日。按照日計算期間的，采用數學計算方法。四是對期間最后一日的截止時間，建議借鑒民法典第二百零三條第二款的規(guī)定，充分考慮線上線下業(yè)務辦理不同情形下的申報截止時間差異進行更加細化的規(guī)定。

 

（五）民法典對稅收優(yōu)惠的影響

 

稅收政策與親屬制度的概念銜接

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稅收政策中沒有對近親屬、親屬、家庭成員等概念及范圍進行具體明確的，稅收政策需要適用民法典第一千零四十五條規(guī)定的概念及范圍。有關稅收政策中確定的近親屬、親屬、家庭成員等概念及范圍與民法典不一致的，需要適時調整。

 

婚姻家庭財產關系制度對相關稅收優(yōu)惠政策的影響

 

對于離婚財產分割、無償贈與近親屬、無償贈與撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人涉及的房屋所有權轉移，增值稅、個人所得稅、土地增值稅均免征或不征，但契稅僅就離婚財產分割、夫妻之間贈與涉及的房屋所有權轉移予以免征，對于無償贈與夫妻以外的近親屬或贈與對其承擔直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人涉及的房屋所有權轉移，按規(guī)定征收契稅。實踐中，個別納稅人實為近親屬之間的無償贈與，卻為了適用房屋買賣的契稅優(yōu)惠政策，采取買賣方式進行房屋所有權變更，并因此引發(fā)了民事糾紛。為此，需要加強有關稅收政策的協(xié)調性。此外，對無效或被撤銷婚姻中雙方同居期間所得進行財產分割的，建議明確能否比照適用離婚財產分割有關稅收優(yōu)惠政策。

 

繼承制度對相關稅收優(yōu)惠政策的影響

 

根據民法典第一千一百二十八條規(guī)定，在特定條件下，被繼承人兄弟姐妹的子女也可以代位成為法定繼承人。有關稅務規(guī)范性文件對法定繼承人的列舉規(guī)定需要相應調整。

 

契稅政策對法定繼承、遺囑繼承和受遺贈情形進行了區(qū)分，即繼承房產可享受免征契稅優(yōu)惠，受遺贈屬于贈與，不可免征契稅?？紤]到民法典以及增值稅、個人所得稅均未對法定繼承、遺囑繼承和受遺贈進行區(qū)別對待，在契稅優(yōu)惠政策方面有必要進一步研究。此外，受遺贈和贈與是兩種性質不同的民事法律關系，建議分別規(guī)定有關契稅政策。

 

民事侵權損害賠償的征免稅問題

 

關于民事賠償中，因商業(yè)交易中的一方違約，另一方涉及增值稅和個人或者企業(yè)所得稅的征免問題，若所獲民事賠償并非違約損害賠償，而是侵權損害賠償，需要區(qū)分侵權損害賠償的具體情形，例如人身損害賠償、財產損害賠償等，明確相應稅收征免規(guī)則。

 

（六）民法典對稅收征管制度的影響

 

擔保物權與納稅擔保制度

 

納稅擔保是稅法對民事?lián)Ｖ贫鹊囊牖蚪栌?，兼具了民事和行政雙重屬性。但現(xiàn)行納稅擔保制度適用情形較窄，擔保和實現(xiàn)方式比較單一，缺乏變更擔保相關規(guī)定，有待進一步完善，以利納稅人權益保護和國家稅收利益實現(xiàn)。為此，建議一是明確納稅擔保制度中公與私的邊界，對基于其公法屬性需要進行特別規(guī)定的，應當進行特別規(guī)定。對于無須進行特別規(guī)定的內容，則可以準用民法典的相關規(guī)定解決。二是參考民法典，適當拓寬納稅擔保適用情形，擴大擔保物范圍，增加擔保方式，例如考慮將應收賬款納入質押范圍，允許共同擔保和變更擔保。三是完善納稅擔保程序規(guī)定，例如完善納稅抵押擔保登記程序，與登記機關聯(lián)合下發(fā)納稅抵押登記的操作規(guī)程等。

 

第三人代為履行制度引入稅法

 

對征管實踐中第三人要求代為履行納稅人納稅義務的情形，尤其是二手房交易、司法拍賣等場合，可以借鑒民法典關于第三人代為履行的制度，從而維護國家稅收利益、降低稅務執(zhí)法風險。例如，建議研究增設以下制度：納稅人不履行納稅義務，第三人對納稅義務的履行具有合法利益的，有權向稅務機關代為履行納稅人應繳納的稅款。第三人代為繳納稅款后，可以依據民法典關于不當得利等相關制度規(guī)定向納稅人追償。

 

稅收代位權和撤銷權的完善

 

民法典增加了代位權行使的情形、實施規(guī)則和撤銷權行使的情形，使債權保全制度更加完善，為稅務機關在稅收征管中行使稅收代位權、撤銷權時遇到的難題提供了有針對性的解決方案。建議稅收征管法修訂時，采用準用性立法技術，明確稅務機關可以依據民法典的相關規(guī)定行使代位權和撤銷權。

 

無人繼承的稅款承擔

 

根據民法典第一千一百四十五條、第一千一百四十七條、第一千一百五十九和第一千一百六十一條等可推知，即使無人繼承又無人受遺贈的遺產歸國家或集體所有，若被繼承人生前存在應繳未繳的稅款或債務，也要以財產份額為限進行清償，應由被繼承人生前住所地的民政部門或者村民委員會作為遺產管理人，清理債權債務并繳納稅款，之后才能交付代表國家的部門、單位或集體組織。

 

對于無人繼承又無人受遺贈的遺產歸國家或集體所有，且被繼承人生前存在應繳未繳稅款情形的，應當明確稅務機關追繳稅款的具體程序，同時明確申報繳納稅款的主體。對此，建議明確由遺產管理人在公示催告程序中單獨告知稅務機關自然人遺產處于無人繼承且無人受遺贈的狀況，提醒稅務機關及時關注并申報稅收債權，可考慮由遺產管理人作為納稅主體繳納稅款。

 

（七）民法典對稅務監(jiān)管執(zhí)法、稅法中準用性規(guī)則的影響

 

民法典對稅務監(jiān)管執(zhí)法的影響

 

納稅人個人信息保護

 

關于保護范圍。民法典規(guī)定自然人享有個人信息權，并明確信息處理者對其收集、存儲、使用、加工、傳輸、提供、公開信息安全負有保障義務，尤其強調國家機關及其工作人員對于履行職責過程中知悉的個人信息負有保密義務。但是，稅收征管法及其實施細則、《納稅人涉稅保密信息管理暫行辦法》保護的范圍僅限于商業(yè)秘密及個人隱私，需要參考民法典對于個人信息保護的規(guī)定研究擴充。

 

關于處理規(guī)則。從稅法規(guī)定來看，稅收相關法律法規(guī)對于個人信息權的處理規(guī)則，尚不能與民法典的保護有效銜接，稅務機關各種具體信息處理行為程序不夠明確，相關責任追究、納稅人權利救濟途徑不夠完善。建議在稅收立法中，一是明確涉稅個人信息權的保護客體。統(tǒng)一稅收法律法規(guī)中涉及個人信息的相關概念，明確界定作為個人信息權保護客體的個人信息在稅收領域的內涵、外延，使保護范圍與民法典相銜接，避免由于概念不周延導致的侵權風險。二是明確稅務機關各種具體處理行為的界限范圍。完善稅務機關收集、存儲、處理、使用個人信息的程序規(guī)定。同時，明確各種具體處理行為需要履行的程序和方式，將數據安全、信息保密等要求融入具體程序性規(guī)定。三是完善保障納稅人個人信息權的相關規(guī)定。明確稅務機關及其工作人員在稅收征管中侵害行政相對人以及第三方個人信息權的法律責任，并對有關權利救濟途徑作出具體規(guī)定。在征管實踐中，還要重視對稅務人員的信息安全和保密教育，警惕不作為、慢作為造成的個人信息侵權，慎重考慮個人信息使用限度等。

 

繼承編的涉稅條款對稅收執(zhí)法的影響

 

民法典繼承編有4個條文（第一千一百五十九條、第一千一百六十一條、第一千一百六十二條、第一千一百六十三條）直接涉及稅收。這些條文規(guī)定了法定繼承、遺囑繼承以及遺贈中應當清償被繼承人依法應當繳納的稅款，明確了清償順序和免除清償義務的情形等，有利于保障稅收債權。稅務機關需要注意兩方面問題，一是稅款清償要以為缺乏勞動能力又沒有生活來源的繼承人保留必要的遺產為前提；二是法定繼承人、遺囑繼承人和受遺贈人均以取得的遺產實際價值部分為限清償稅款，在遺產不足以清償依法應當繳納的稅款和債務時，其清償順序和清償比例，需要遵循民法與稅法關于債務清償的相關規(guī)定。

 

民法典對稅法中準用性規(guī)則的影響

 

民法典廢止了《中華人民共和國婚姻法》《中華人民共和國繼承法》《中華人民共和國民法通則》《中華人民共和國收養(yǎng)法》《中華人民共和國擔保法》《中華人民共和國合同法》《中華人民共和國物權法》《中華人民共和國侵權責任法》《中華人民共和國民法總則》，包括稅收征管法在內的稅收法律法規(guī)、政策制度，援引上述原單行民事法律名稱的，應修改為援引民法典相關條款。