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原創(chuàng) 萬偉華

會計核算中將政府補助區(qū)分為（一）與收益相關的政府補助；（二）與資產相關的政府補助，核算方法包括總額法（遞延確認收益）、凈額法（政府補助取得時沖減相關資產的賬面價值，并據此計提折舊、攤銷）。

稅收處理以稅法規(guī)定確定，先取得補助資金再購建資產，或是先購建資產再取得補助資金，包括應稅收入或不征稅收入在內的財政補助，均應在收到當年一次性確認收入或不征稅收入?！安徽鞫愂杖搿痹跁嬏幚砩戏制诨蜓舆t確認遞延收益，本質屬于稅務處理“未按權責發(fā)生制原則確認的收入”的稅會差異。

稅務處理上，不可以將補助沖減資產原值，資產應按計稅基礎（或歷史成本）計提折舊攤銷，不應按沖減補助后的余額計提折舊攤銷扣除。不征稅收入對應資產折舊不可以扣除。

會計處理總額法下，遞延收益、費用化、折舊等的稅會差異在《未按權責發(fā)生制確認收入納稅調整明細表》（應稅收入）、《專項用途財政性資金納稅調整明細表》（不征稅收入）、《納稅調整項目明細表的》不征稅收入相關欄次、《資產折舊、攤銷及納稅調整明細表》（應稅收入、不征稅收入）等進行納稅調整。不征稅補貼分攤確認遞延收益、不征稅收入形成資產的折舊計入損益時全額納稅調整。

會計處理凈額法下，會計處理將補貼沖減了原值并按沖減后價值計提折舊，（應稅收入）稅務處理仍按稅收規(guī)定確認收入，按歷史成本計提折舊，兩項稅會差異進行納稅調整。（不征稅收入）會計處理結果和稅務處理結果可能一致，無需調整，如折舊計算不一致，仍需納稅調整。

取得補貼所購建資產取得進項抵扣的情況，稅會差異處理舉例如下：

（1）總額法案例，2020年取得不征稅財政補貼100萬元，2020年購置資產300萬。

300萬購置資產可能并非取得單一進項稅率，100萬不征稅收入形成資產所對應的進項稅率可考慮從300萬中針對性的選擇100萬金額，或者以300萬資產綜合進項稅率計算。

總額法下，每年按100萬不征稅收入對應資產（原值88.5萬）年折舊金額確認遞延收益時，將有11.5萬（100萬-88.5萬）遞延收益余額不能確認，應以資產折舊年限為遞延收益的分攤年限對100萬不征稅收入逐年分攤確認遞延收益（以不征稅收入對應資產的折舊金額確認同等金額的遞延收益，只是總額法的表象，總額法的實質是以資產折舊的年限作為遞延收益分攤的年限）。

案例折舊為10年的，遞延收益分攤年限也是10年，每年確認遞延收益為100萬/10年=10萬，而不僅是每年折舊88.5萬/10年的8.85萬。

不管會計如何處理和遞延分攤，不管11.5萬（100萬-88.5萬）遞延收益余額是第一年、最后一年一次性確認收益或每年分攤確認收益，稅務處理只需將每年分攤的遞延收益和折舊調整掉即可。

如，2020年取得補貼113萬，購置資產113萬（金額100萬，進項13萬）。實際就是以資產折舊年限為遞延收益分攤年限。資產按10年折舊，每年折舊10萬，按10年攤銷遞延確認收益，每年確認11.3萬收益。2020年會計確認收益11.3萬，折舊攤銷10萬，利潤1.3萬。稅收處理中，納稅調減11.3萬，納稅調增10萬，所得0元。

（2）凈額法案例，2020年取得不征稅財政補貼100萬元，2020年購置資產300萬。

300萬資產取得進項抵扣，按不含稅金額入賬，取得不征稅補貼100萬全額沖減資產原值，沖減后原值為165.49萬，并按此金額分10年計提折舊，每年折舊16.55萬元。

凈額法下納稅調整仍是基于應一次性確認不征稅收入、財政補貼（應稅收入、不征稅收入）不可以沖減資產計稅基礎、不征稅收入對應資產折舊不可以扣除，其他部分形成資產折舊可以扣除的原則。

會計處理沒有確認補貼收入，無需納稅調整。需對200萬資金對應資產每年折舊17.7萬與賬面計提折舊16.55萬進行納稅調整，10年差額調整合計11.5萬。

（3）2020年通過填報A105040《專項用途財政性資金納稅調整明細表》，其中“符合不征稅收入條件的財政性資金金額”100萬，“其中：計入本年損益的金額”10萬（總額發(fā)法調減金額，凈額法下為0元），“以前年度支出情況”以及“本年支出情況”均按實際支出金額（所謂含稅金額）填報，“本年支出情況”100萬，取得和支出金額的填報是為了計算“本年結余情況”，以確定滿5年支出結余且沒有上繳需要確認的征稅收入。

通過填報A105080《資產折舊、攤銷及納稅調整明細表》對資產折舊進行納稅調增，“賬載金額”中會計核算的原值、折舊等相關金額，總額法下包括了不征稅收入100萬對應的資產金額88.5萬和折舊8.85萬，凈額法下為扣減了100萬不征稅收入后的原值和折舊額，“稅收金額”為200萬資金對應的折舊原值和折舊額，不包含不征稅收入100萬所形成資產的計稅基礎和折舊額，納稅差異進行納稅調整。

部份認為不征稅收入不可以抵扣進項稅額，因此應按113萬計提折舊。增值稅規(guī)定中，并沒有不征稅收入不得抵扣進項的規(guī)定。財政補貼作為企業(yè)所得稅的不征稅收入，與增值稅不征稅完全不相干。同時財政補貼所購置的資產是否可以抵扣進項稅金，與購置資產后用于生產經營、出租等取得的增值稅收入是否是簡易計稅、免稅有關，與財政補貼（企業(yè)所得稅的不征稅收入）沒有關系（資金來源）。